Что нужно знать об изменениях в МСФО с 1 января 2018 года?

Автор: Елена Горбачева, CIA, Квалифицированный аудитор РК, АССА ДипИФР, Профессиональный бухгалтер РК, CIPA Сертификат.

ЧТО НУЖНО ЗНАТЬ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ В МСФО С 1 ЯНВАРЯ 2018 ГОДА?

Для годовых периодов, начинающихся с 1 января 2018 года или после этой даты

Новые и пересмотренные Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО):

  • МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»
  • МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с клиентами» (и Поправки к МСФО (IFRS) 15)
  • Поправки к МСФО (IFRS) 2 «Классификация и оценка операций по выплатам на основе акций»
  • МСФО (IAS) 40 «Переводы объектов инвестиционной недвижимости»
  • КРМСФО (IFRIC) 22 «Операции в иностранной валюте и предоплата возмещения»
  • Поправки к МСФО (IFRS) 4 «Применение МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» вместе с МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»;
  • Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2014-2016 гг.;

1.1.       МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты»

МСФО (IFRS) 9, выпущенный в ноябре 2009 года, вводит новые требования к классификации и оценке финансовых активов (ФА). В октябре 2010 года в стандарт были внесены поправки, которые ввели новые требования к классификации и оценке финансовых обязательств (ФО) и к прекращению их признания. В ноябре 2013 года стандарт был дополнен новыми требованиями по учету хеджирования.

Обновленная версия стандарта была выпущена в июле 2014 года. Основные изменения относились:

  • к требованиям по обесценению финансовых активов;
  • к поправкам в отношении классификации и оценки, заключающимся в добавлении новой категории финансовых активов «оцениваемые по справедливой стоимости через прочий совокупный доход» (ССПСД) для определенного типа простых долговых инструментов.

Основные требования МСФО (IFRS) 9:

  • Классификация и оценка финансовых активов. Все признанные ФА, которые находятся в сфере действия МСФО (IFRS) 9, должны оцениваться после первоначального признания либо по амортизированной стоимости, либо по справедливой стоимости. В частности, долговые инструменты, удерживаемые в рамках бизнес-модели, нацеленной на получение предусмотренных договором денежных потоков, включающих только основную сумму и проценты по ней, как правило, оцениваются по амортизированной стоимости. Долговые инструменты, удерживаемые в рамках бизнесмодели, цель которой достигается как получением предусмотренных договором денежных потоков, так и продажей финансового актива, а также имеющие договорные условия, которые обуславливают получение денежных потоков, являющихся исключительно погашением основной суммы долга и процентов на непогашенную часть основной суммы долга, обычно отражаются по ССПСД. Все прочие долговые и долевые инструменты оцениваются по справедливой стоимости. Кроме того, организация в соответствии с МСФО (IFRS) 9 может принять решение, без права его последующей отмены, представлять последующие изменения стоимости долевых инструментов (не предназначенных для торговли и не являющихся условным возмещением, признанным приобретателем в рамках сделки по объединению бизнесов) в составе прочего совокупного дохода с признанием в прибылях или убытков только дохода от дивидендов.
  • Классификация и оценка финансовых обязательств. Изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, классифицированных как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, связанные с изменением их собственных кредитных рисков, должны признаваться в прочем совокупном доходе, если такое признание не приводит к созданию или увеличению учетного дисбаланса в прибылях или убытках. Изменение справедливой стоимости в связи с изменением собственного кредитного риска финансовых обязательств не подлежит последующей реклассификации в отчет о прибылях и убытках. В соответствии с МСФО (IAS) 39 изменения справедливой стоимости финансовых обязательств, классифицированных как оцениваемые по справедливой стоимости через прибыль или убыток, целиком признавались в отчете о прибылях и убытках.
  • Обесценение. При определении обесценения финансовых активов МСФО (IFRS 9) требует применять модель ожидаемых кредитных убытков вместо модели понесенных потерь, которая предусмотрена МСФО (IAS) 39. Модель ожидаемых кредитных убытков требует учитывать предполагаемые кредитные убытки и их изменения на каждую отчетную дату, чтобы отразить изменения в уровне кредитного риска с даты признания финансовых активов. Другими словами, теперь нет необходимости ждать событий, подтверждающих высокий кредитный риск, чтобы признать обесценение.
  • Учет хеджирования. Новые правила учета хеджирования сохраняют три типа отношений хеджирования, установленные МСФО (IAS) 39. МСФО (IFRS 9) содержит более мягкие правила в части возможности применения учета хеджирования к различным транзакциям, расширен список финансовых инструментов, которые могут быть признаны инструментами хеджирования, а также список типов компонентов рисков нефинансовых статей, к которым можно применять учет хеджирования. Кроме того, концепция теста на эффективность была заменена принципом наличия экономической взаимосвязи. Ретроспективная оценка эффективности учета хеджирования больше не требуется. Требования к раскрытию информации об управлении рисками были существенно расширены.

1.2.       МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями»

В мае 2014 года был опубликован МСФО (IFRS) 15, в котором установлена единая комплексная модель учета выручки по договорам с покупателями. МСФО (IFRS) 15 заменяет стандарты по признанию выручки, включая МСФО (IAS)18 «Выручка», МСФО (IAS) 11 «Договоры на строительство» и соответствующие интерпретации.

Ключевой принцип МСФО (IFRS) 15: организация должна признавать выручку по мере передачи обещанных товаров или услуг покупателям в сумме, соответствующей вознаграждению, на которое, как организация ожидает, она имеет право, в обмен на товары или услуги.

Стандарт содержит модель из пяти шагов, по которой анализируются все договоры с клиентами:

  • Этап 1: Определить договор (договоры) с покупателем.
  • Этап 2: Определить обязанности к исполнению по договору.
  • Этап 3: Определить цену сделки.
  • Этап 4: Распределить цену сделки между обязанностями к исполнению по договору.
  • Этап 5: Признать выручку, когда/по мере того как организация выполнит обязанности к исполнению по договору.

В соответствии с МСФО (IFRS) 15, организация признает выручку, когда или по мере того, как выполняется обязательство исполнителя, т.е. когда контроль над товарами или услугами, составляющими обязательство исполнителя, переходит к покупателю. Стандарт содержит более детальные требования в отношении учета разных типов сделок. Кроме этого МСФО (IFRS) 15 требует раскрытия большего объема информации.

В апреле 2016 года Совет по МСФО выпустил Поправки к МСФО (IFRS) 15 в отношении идентификации обязанностей к исполнению, анализу отношений «принципал-агент», а также применения руководства по лицензированию.

1.3.       Поправки к МСФО (IFRS) 2 «Классификация и оценка операций по выплатам на основе акций»

Поправки разъясняют следующие аспекты:

  • При оценке справедливой стоимости выплат на основе акций с расчетами денежными средствами условия перехода прав и условия, при которых перехода прав не происходит, учитываются так же, как и при учете выплат на основе акций с расчетами долевыми инструментами.
  • Если в соответствии с налоговым законодательством организация обязана удержать определенное количество долевых инструментов, равное денежной оценке налогового обязательства работника, которое затем передается налоговым органам (т.е. соглашение о выплатах на основе акций содержит «условие расчетов на нетто-основе»), такое соглашение должно целиком классифицироваться как выплаты на основе акций с расчетами долевыми инструментами, как если бы оно классифицировалось таким образом в случае отсутствия условия расчетов на нетто-основе.
  • Изменение операции по выплатам на основе акций, в результате которого операция перестает классифицироваться как операция с расчетами денежными средствами и начинает классифицироваться как операция с расчетами долевыми инструментами, должно учитываться следующим образом:
  • прекращается признание предыдущего обязательства;
  • операция по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами признается по справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату изменения в том объеме, в котором были получены услуги;
  • разница между балансовой стоимостью обязательства на дату изменения и суммой, признанной в составе капитала, сразу признается в составе прибылей или убытков.

Поправки вступают в силу в отношении годовых отчетных периодов, начинающихся 1 января 2018 года или после этой даты, допускается досрочное применение. Действуют специальные правила перехода. [Руководство Компании не ожидают, что применение поправок в будущем

1.4.       Поправки к МСФО (IAS) 40 «Переводы инвестиционной недвижимости»

Поправки разъясняют, что для переводов объектов недвижимости в категорию или из категории инвестиционной недвижимости требуется провести анализ того, выполняется ли или перестает выполняться определение инвестиционной недвижимости, что должно быть подтверждено объективными свидетельствами изменения характера использования объекта недвижимости. Поправки подчеркивают, что ситуации, помимо тех, что приведены в стандарте в качестве примеров, могут так же быть свидетельством изменения характера использования. Кроме того, изменение характера использования возможно также для строящихся объектов недвижимости (т.е. изменение характера использования не ограничивается только готовыми объектами).

Организации могут применять поправки ретроспективно (только если это возможно без использования более поздней информации) или перспективно. Применяются специальные переходные положения.

1.5.       КРМФО (IFRIC) 22 «Операции в иностранной валюте и предоплата возмещения»

КРМФО разъясняет, как определять дату операции для цели определения обменного курса, который необходимо использовать при первоначальном признании актива, расхода или дохода в случае когда возмещение за такой актив, расход или доход было выплачено или получено авансом в иностранной валюте и привело к признанию неденежного актива или обязательства (т.е. невозмещаемой предоплаты или обязательства в отношении предоплаченного дохода).

Разъяснение поясняет, что датой операции является дата признания неденежного актива или обязательства в результате выплаты или поступления предоплаты. Если организация совершает или получает несколько предварительных платежей, то дата операции определяется отдельно для каждой выплаты или поступления предоплаты.

Организации могут применять КРМФО ретроспективно или перспективно. Специальные требования по переходу применяются при перспективном применении.

1.6.       Поправки к МСФО (IFRS) 10 «Применение МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» вместе с МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования»

Поправки разрешают организациям, деятельность которых преимущественно связана со страхованием, отложить переход с МСФО (IAS) 39 на МСФО (IFRS) 9 до периода, начинающегося не ранее 1 января 2021 года или до даты применения нового стандарта по страхованию, если она наступит ранее 1 января 2021 года. Оценка того, связана ли деятельность организации преимущественно со страхованием, должна быть сделана на уровне отчитывающейся организации по состоянию на годовую отчетную дату, непосредственно предшествующую 1 апреля 2016 года. Впоследствии оценка должна быть сделана повторно, только если произошло существенное изменение деятельности организации, удовлетворяющее определенным критериям. Организация должна применять поправки, связанные с временным освобождением от применения МСФО (IFRS) 9, в отношении годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 года или после этой даты.

Кроме того, поправки предоставляют возможность всем организациям, имеющим договоры страхования в сфере применения МСФО (IFRS) 4, применять МСФО (IFRS) 9 полностью, но реклассифицировать из состава прибылей или убытков в прочем совокупном доходе суммы разниц в учете в соответствии с МСФО (IFRS) 9 по сравнению с МСФО (IAS) 39 в отношении определенных финансовых активов, выбранных организацией. Такой подход называется «методом наложения» и может применяться в отношении отдельных активов с учетом специальных требований относительно определения активов, к которым будет применяться этот подход, и прекращения применения данного подхода в отношении выбранных активов. Организация должна применять указанные поправки, разрешающие применять метод наложения к определенным по ее усмотрению финансовым активам, когда она впервые применяет МСФО (IFRS) 9.

1.7.       Ежегодные усовершенствования МСФО, период 2014-2016 годов

Документ «Ежегодные усовершенствования» включает поправки к МСФО (IFRS) 1 и МСФО (IAS) 28, которые еще не вступили в силу. Документ также содержит поправки к МСФО (IFRS) 12, которые вступили в силу в текущем году – см. более подробное описание изменений в разделе «Стандарты, оказывающие влияние на финансовую отчетность».

Поправки к МСФО (IAS) 28 разъясняют, что организации, которые специализируются на венчурных инвестициях, и аналогичные организации, могут принять решение учитывать свои инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия как ССЧПиУ, в отношении каждой отдельной инвестиции в ассоциированную организацию или совместное предприятия, и этот выбор должен быть сделан при первоначальном признании соответствующей инвестиции. Кроме того, выбор для организации, которая сама не является инвестиционной организацией, но имеет долю участия в ассоциированной организации или совместном предприятии, являющихся инвестиционными организациями, при применении метода долевого участия сохранить оценку по справедливой стоимости, примененную ее ассоциированной организацией или совместным предприятием, являющимися инвестиционными организациями, к их собственным долям участия в дочерних организациях, также существует в отношении каждой ассоциированной организации или совместного предприятия, являющихся инвестиционными организациями. Поправки применяются ретроспективно, допускается досрочное применение.

Поправки к МСФО (IFRS) 1 и МСФО (IAS) 28 применяются для годовых периодов, начинающихся 1 января 2018 года или после этой даты.